Tekrardan finansman gider kısıtlaması geliyor

Daha ilkin yürürlükten kaldırılan finansman gider kısıtlaması, yine uygulanmaya başlıyor. Faiz, komisyon, vade farkı, kâr oranı, kur farkı ve benzeri adlar altında meydana getirilen gider ve maliyet unsurları toplamının yüzde 10’u gider kabul edilmeyecek.

ABDULKADİR KAHRAMAN / EY ŞİRKET ORTAĞI
abdulkadir.kahraman@tr.ey.com
www.vergidegundem.com

2008 krizi arkasından internasyonal vergi mimarisinin tekrardan tasarımı G-20, OECD ve AB’nin ajandasına girdi. Şu sebeple mevcut vergileme kuralları gelirin hem kaynak ve hem de lehdarın mukim olduğu ülkede vergilenmemesi yada düşük oranda vergilenmesine imkân veriyordu.

Buna karşı G-20 liderliğinde OECD’nin “Matrah Aşındırma ve Kâr Kaydırma” (BEPS) projesi oluşturuldu. BEPS’in 4 nolu aksiyonu “faiz indirimleri sınırlaması” olarak belirlenerek; faiz ve öteki finansal giderlerle vergi matrahının aşındırılmasına karşı faiz indirimine sınırlamalar getirildi.

Fakat 4 No’lu aksiyon BEPS’in asgari standartlarından biri sayılmadı. BEPS aksiyonlarının netleşmesinin akabinde aksiyonlar ülkelerin mahalli mevzuatlarına yansıdı. Sadece dijitalle-şen ekonominin vergileme zorluklarına ortak çözüm mevzusunda uzlaşı hemen hemen gerçekleşmedi.

Benzer şekilde AB’de, AB Vergiden Kaçınma Direktifi ile üye devletlere; vergi mükelleflerinin faiz, amortisman ve vergi öncesi kazançlarının (FAVÖK) en oldukca yüzde 30’una kadar faiz indirimi esasını benimsedi. Sadece AB’de genel olarak faiz indirim sınırlaması örtülü ana para ile beraber uygulanmıyor.

TÜRKİYE’DE FAİZ İNDİRİM KISITI

Türkiye’de faiz indirimini sınırlayan düzenlemeler örtülü ana para ve finansman gider kısıtlamasıdır. Her iki uygulamada Türkiye’de yeni değil. Hem mevcut hem de eski Kurumlar Vergisi Kanunu’nda (KVK) da örtülü ana para hükmü var.

2004 senesinde yürürlükten kaldırılan finansman gider kısıtlaması, 2012’de 1.1.2013 itibarıyla yürürlüğe girmek suretiyle Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunu’na eklendi. Yeniden uygulanmasında yurtdışındaki faiz indirimleri sınırlaması düzenlemelerinin etkili olduğu kanaatindeyiz.

Kısıtlamayla, yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr oranı, kur farkı ve benzeri adlar altında yüklenilen gider ve maliyet unsurları toplamının yüzde 10’unu aşmamak suretiyle Cumhurbaşkanı tarafınca kararlaştırılan kısmı, kazancın tespitinde gider kabul edilmemektedir.

Fakat 2013’de yürürlüğe giren engelleme, 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Sonucuna kadar uygulanamamış; 3490 sayılı Kararla 1.1.2021’den sonrasında başlamış olan dönem kazançlarına uygulanmak suretiyle kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısımla sınırı olan olmak suretiyle işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin gider ve maliyet unsurlarının yüzde 10’u kazancın tespitinde gider kabul edilmeyecek.

Bilanço esasında defter tutan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri kısıtlamaya doğal olarak olup; mevduat ve yatırım bankaları, sigorta şirketleri, bireysel emeklilik şirketleri, ana para piyasası faaliyetiyle iştigal eden firmalar, kalkınma ve yatırım bankaları, finansal tüm ortaklık şirketleri, finansal kiralama şirketleri, faktoring şirketleri ve finansman şirketleri kapsam haricinde.

TASLAK TEBLİĞ YAYIMLANDI

2021 senesinde finansman gider kısıtlaması ile ilgili açıklamaları içeren bildiri taslağı kamuoyu ile paylaşıldı. Taslaktan başlıklar:

• Öz kaynaklarından fazla yabancı kaynak kullananlarda, öz kaynaklarını aşan yabancı kaynakla ilgili faiz, komisyon, vade farkı, kâr oranı, kur farkı ve benzeri adlar altında meydana getirilen gider ve maliyet unsurları toplamının yüzde 10’u gider kabul edilmeyecek (yatırım maliyetine eklenenler hariç), Her bir geçici vergi süreci sonunda Vergi Usul Kanunu (VUK) bilançosundaki öz kaynaklar ile yabancı kaynak tutarları karşılaştırılacak, Yabancı kaynakların hangi yılda sağlandığı yada kredi sözleşmesinin hangi yıl akdedil-diğine bakılmayacak, nitelik ve meblağ itibarıyla 1.1.2021’den sonrasında kesinleşen finansman giderleri kısıtlamaya doğal olarak olacak (mecburi olarak yada mükellefin tercihiyle maliyete eklenen yabancı kaynaklara ilişkin giderler hariç), Finansman gider kısıtlamasına doğal olarak gider ve maliyet, bir yabancı kaynak kullanımı ve bu kaynağın kullanım süresine bağlı dünyaya gelen olacak (yabancı kaynağın işletmede kullanım süresine bağlı olarak ödenen vergiler dahil) fakat herhangi bir yabancı kaynak kullanımına bağlı olmayan giderler engelleme kapsamı haricinde (güvence mektubu komisyonları, damga vergisi, banka havale ücretleri, erken / peşin ödeme iskontoları, tahvil ihracına ilişkin baskı ve benzeri giderler ile ipotek harcamaları şeklinde),
• Engelleme 2021 yılı 1. Geçici Vergi Süreci ile başlamış olacak (hususi hesap dönemine doğal olarak olanlarda 2021 senesinde başlayıp 2022 senesinde sona erecek hesap süreci),
• Gider kısıtlamasında finansman gelir ve giderleri birbiri ile netleştirilemeyecek (faiz geliri faiz giderinden indirilemeyecek),
• Vergi uygulamalarında gider kabul edilmeyen ödemeler engelleme hesabında dikkate alınmayacak (örtülü ana para, geçirme fiyatlandırması yöntemiyle örtülü kazanç dağıtımı yada binek otomobillerde gider kısıtlaması şeklinde).

NEDEN TEKRAR KISITLAMA?

Kısıtlamanın 2013 senesinde yine yürürlüğe konmasının sebebi, işletmelerin öz kaynak yapılarının güçlendirilmesi ve finansman ihtiyaçlarının öz kaynaklar ile finanse edilmesinin teşvik edilmesi olarak açıklandı. Türkiye’de son yıllarda kümülatif enflasyon oranlarının yüksekliği dikkate alındığında öz kaynakların enflasyon düzeltmesine doğal olarak tutulamaması öz kaynaklarla finansman sağlamayı teşvik etmemektedir.

Üzerine bu engelleme gelmesi finansman
maliyetini artıracak. Nakdi ana para artışlarına ana para artırımına bağlı indirimin bu kaybı telafi etmiş olduğu söylenebilir. Sadece nakdi ana para artışları yalnızca ana para şirketleri için kullanılabilmekte, bilanço esasına bakılırsa kazançları tespite edilen tüm mükellefler indirim hakkında haiz değildir.

AÇIKLAMA BEKLEYEN SORUNLAR?

Taslak tebliğle mühim açıklamalar yapılmakla beraber belirsizlikler devam etmektedir:

1 Hangi öz kaynak? Türk Tecim Kanunu’na bakılırsa, mükellefler VUK’nun defter tutma hükümleri ile VUK’nun 175 ve mükerrer 257’nci maddelerinde yer edinen yetkiye istinaden meydana getirilen düzenlemelere uymak zorunda.

Dolayısıyla, mükellefler mali tablolarını Maliye’nin yayımladığı TDHP’na bakılırsa hazırlayacak, sadece kayıtlardaki gider kabul edilmeyen bazı karşılıklar (güvence gider karşılıkları şeklinde) ile gider ve gelir tahakkukları (türev ürünlerle ilgili gelir ve giderler şeklinde) düzeltilecek mi? VUK bilançosu öz kaynak tanımı açıklığa kavuşturulmalı.

2 Ana para avansı? Ana para şirketlerinin gelecekteki ana para artırımına bağlı ana para taahhüdünü karşılamak amacıyla ana para artırımına ilişkin karar öncesinde ortaklarca ana para avansı olarak firmanın banka hesabına yatırılan ve bankaca bloke edilen tutarlar öz kaynaklar sayılacak mı? Avanslar nakit ana para artışındaki şeklinde tecim siciline tescil edilme şartına bağlı olmadığı (sonraki geçici vergi dönemlerde ana paraya ilave edildiğinde) öz kaynak hesabında dikkate alınması tebliğle açıklanmalıdır.

3 Eski engelleme uygulamasıyla ilgili 54 No’lu KVK Genel Tebliğdeki “işletmede kullanılan yabancı kaynakların hangi yılda temin edildiğinin ehemmiyet arz etmediği” düzenlemesi, Danıştay’ın 1997/3797 sayılı Sonucu ile iptal edilmiş ve Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun 1999/146 sayılı kararıyla Danıştay 4. Daire’nin bu kararını onanmıştır.

Bu yüzden, 1.1.2021’den ilkin kullanılmaya başlanılan borçlanmaların da finansman gider kısıtlaması kapsamına alınmaması mevzusunun açıklığa kavuşturularak, 1.1.2021’den ilkin temin edilenler kapsam alınmamalıdır. Aksi takdirde birçok uyuşmazlık çıkması tüm paydaşların iş yükünü artıracaktır. Ek olarak 1.1.2021’den sonraki borçlanmaların kapsama alınması uygulamasının hakkaniyete uygun olduğu kanaatindeyiz. Böy-lece mükellefler, borçlanma yada öz kaynak kullanımı tercihini yapabilecektir.

Eski uygulamada olduğu şeklinde, finansman gideri kısıtlaması kapsamındaki giderlere ilişkin KDV’nin tamamının indirime mevzu edilmesi sağlanmalıdır.